Datos de la consulta
- Consulta nº: V1775-22 –
- Fecha: 27/07/2022
- Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
NORMATIVA: LIVA 37/1992, arts. 122, 148,149Orden HFP/1335/2021, arts. 1, 2.RIRPF RD 439/2007, art. 35RIVA RD 1624/1992, arts. 36, 59TAINSIAE RDLeg 1175/1990
Descripción de los hechos
El consultante es un empresario dado de alta en la actividad de «comercio al por menor de material y aparatos eléctricos», epígrafe 653.2 de la sección primera de las Tarifas del IAE, realizando la venta, instalación y reparación de todo tipo de electrodomésticos.
El rendimiento neto de la actividad lo determina por el método de estimación objetiva y tributa en el IVA por el régimen especial del recargo de equivalencia, excepto por las reparaciones, por las que tributa por el régimen especial simplificado.
Pretende, además, iniciar la venta, instalación y reparación de aparatos de aire acondicionado.
Cuestión planteada
1ª Epígrafe del IAE en que debe darse de alta por la nueva actividad que pretende iniciar.
2ª Tributación en el IVA.
3ª Tributación en el IRPF.
Contestación completa
1ª Impuesto sobre Actividades Económicas.
El Impuesto sobre Actividades Económicas se regula, en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto.
La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto establece que «el mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa».
La regla 4ª de la Instrucción dispone, con carácter general, que «el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que, en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa».
Por el contrario, el comercio al por menor de aparatos de aire acondicionado de uso industrial se clasifica en el epígrafe 654.5 «Comercio al por menor de toda clase de maquinaria (excepto aparatos del hogar, de oficina, médicos, ortopédicos, ópticos y fotográficos)».
Pues bien, de acuerdo con lo anterior, un empresario individual que vaya a dedicarse a la venta, instalación y reparación de aparatos de aire acondicionado de uso doméstico, que se halla dado de alta previamente en el epígrafe 653.2, no necesita darse de alta en otra rúbrica adicional porque dicho epígrafe le faculta para la venta, instalación y reparación de dichos equipos vendidos por él.
Si también fuera a realizar la instalación de aparatos de aire acondicionado que no hayan sido comercializados por él, deberá darse de alta, además, en el epígrafe 504.3 «Instalaciones de frío, calor y acondicionamiento de aire» de la sección primera de las Tarifas.
Por el contrario, si se tratase de la venta, instalación y reparación de aparatos de aire acondicionado de uso industrial, debería darse de alta, adicionalmente, en las siguientes rúbricas de la sección primera:
-por la instalación de los equipos, en el epígrafe 504.3 «Instalaciones de frío, calor y acondicionamiento de aire.»
-por la reparación de los equipos, en el grupo 692 «Reparación de maquinaria industrial».
2ª Impuesto sobre el Valor Añadido.
Primero.- El artículo 148 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que:
Dos. En el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.
Tres. Reglamentariamente podrán determinarse los artículos o productos cuya comercialización quedará excluida de este régimen especial.».
Por su parte, el artículo 149, apartado uno de la citada Ley 37/1992, declara que:
1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.
No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.».
Segundo.- El artículo 59, apartados 1 y 2, número 12º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), preceptúa lo siguiente:
Las entidades en régimen de atribución de rentas a que se refiere el párrafo anterior sólo quedarán sometidas a este régimen cuando todos sus socios, herederos, comuneros o partícipes sean personas físicas.
2. En ningún caso será de aplicación este régimen especial en relación con los siguientes artículos o productos:
(…)
12º. Materiales y artículos para la construcción de edificaciones o urbanizaciones.».
La Resolución vinculante de la Dirección General de Tributos, de 5 de septiembre de 1986 (BOE de 1 de octubre) en relación con dichos materiales determinó que «a estos efectos se considerarán materiales y artículos para la construcción de edificaciones o urbanizaciones los utilizados habitual y ordinariamente con dicha finalidad cualquiera que sea la naturaleza del establecimiento comercial o fabril que realice dichas operaciones.».
Asimismo, es criterio de este Centro directivo tal y como se estableció, entre otras, en la contestación vinculante de 29 de enero de 2013, número V0241-13, que tienen la consideración de materiales de construcción y, por tanto, están excluidos de la aplicación del recargo de equivalencia, los aparatos de aire acondicionado.
La exclusión del régimen especial del recargo de equivalencia de los artículos que, según lo expuesto anteriormente, tengan la consideración de materiales de construcción, como por ejemplo los aparatos de aire acondicionado objeto de consulta, también será aplicable a las entregas de sus componentes, repuestos y recambios que igualmente tributarán por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Tercero.- Por otro lado, el artículo 122, apartado dos, número 1º de la Ley 37/1992, preceptúa que:
1º. Los empresarios o profesionales que realicen otras actividades económicas no comprendidas en el régimen simplificado, salvo que por tales actividades estén acogidos a los regímenes especiales de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia. No obstante, no supondrá la exclusión del régimen simplificado la realización por el empresario o profesional de otras actividades que se determinen reglamentariamente.».
El artículo 36, apartado 1, letra e) del Reglamento del Impuesto, establece que:
(…)
e) Realizar actividades no acogidas a los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia. No obstante, la realización por el sujeto pasivo de otras actividades en cuyo desarrollo efectúe exclusivamente operaciones exentas del Impuesto por aplicación del artículo 20 de su Ley reguladora o arrendamientos de bienes inmuebles cuya realización no suponga el desarrollo de una actividad económica de acuerdo con lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no supondrá la exclusión del régimen simplificado.».
Conforme a lo expuesto en el apartado anterior, la actividad de venta de aparatos de aire acondicionado objeto de consulta tributará, en todo caso, por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido. Esta actividad en régimen general sería incompatible con la actividad que tributa por el régimen simplificado (reparación de electrodomésticos) que realiza el consultante, por lo que esta última actividad de reparaciones quedaría excluida de este régimen y tributaría por el régimen general.
Cuarto.- En consecuencia:
2º.- El régimen especial del recargo de equivalencia no será aplicable en caso alguno a las ventas de aparatos de aire acondicionado. Esta actividad así como la de reparaciones objeto de consulta tributarán por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.
3º.- La actividad de venta al por menor sujeta al régimen del recargo de equivalencia según el apartado 1º anterior tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica del consultante respecto de las actividades descritas en el apartado 2º anterior, a efectos del régimen de deducciones, obligaciones formales, registrales y contables y demás peculiaridades establecidas en relación al referido régimen especial.
3.- Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En este Impuesto, las actividades económicas incluidas en el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva se encuentran definidas en los artículos 1 y 2 de la Orden HFP/1335/2021, de 1 de diciembre, por la que se desarrollan para el año 2022 el método de estimación objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA (BOE de 2 de diciembre).
Entre las actividades a las que es de aplicación el método de estimación objetiva se encuentra la actividad desarrollada por el consultante, incluida en el epígrafe 653.2 del IAE.
Ahora bien, en el artículo 2.1 de la mencionada Orden HFP/1335/2021 se establece que, para las actividades incluidas en este artículo, se exige, además, tributar por el régimen especial del recargo de equivalencia, al disponer:
De la contestación efectuada en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido se establece que «el régimen especial del recargo de equivalencia no será aplicable en caso alguno a las ventas de aparatos de aire acondicionado. Esta actividad así como la de reparaciones objeto de consulta tributarán por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.».
La imposibilidad de determinar el rendimiento neto de la venta y reparación de aparatos de aire acondicionado por el método de estimación objetiva, implica, para la otra actividad desarrollada (venta, instalación y reparación de todo tipo de electrodomésticos) la aplicación de la incompatibilidad entre la estimación objetiva y la estimación directa, establecida en el artículo 35 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), que dispone:
«Los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de alguna actividad económica por el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, determinarán el rendimiento neto de todas sus actividades económicas por dicho método, en la modalidad correspondiente.
No obstante, cuando se inicie durante el año alguna actividad económica no incluida o por la que se renuncie al método de estimación objetiva, la incompatibilidad a que se refiere el párrafo anterior no surtirá efectos para ese año respecto a las actividades que se venían realizando con anterioridad.».
En el año siguiente, las dos actividades determinarían el rendimiento neto por el método de estimación directa.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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